La Ley N° 2492 Código Tributario Boliviano, de 2 de agosto de 2003, que abroga la Ley N° 1340 de 28 de mayo de 1992, hizo una confusión del procedimiento tributario con el proceso tributario, de manera que ha restringido la vía de la impugnación judicial al proceso contencioso administrativo, eliminando el proceso contencioso-tributario.
A través de las disposiciones legales impugnadas se ha previsto la vía de revisión del acto administrativo emitido por la administración tributaria a través del Recurso de Alzada y el Recurso Jerárquico a sustanciarse ante La Superintendencia Tributaria creada para el caso. En efecto, la norma prevista por el art. 131 de la Ley N° 2492, dispone que Contra los actos de la Administración Tributaria de alcance particular podrá interponerse Recurso de Alzada en los casos, forma y plazo que establece el presente Título. Contra la Resolución que resuelve el Recurso de Alzada solamente cabe el Recurso Jerárquico, que se tramitará conforme al procedimiento que establece este Código (..). De otro lado, la citada disposición legal, como consecuencia de la confusión del procedimiento tributario con el proceso tributario que ha realizado el legislador ordinario, establece como vía de impugnación judicial el proceso contencioso administrativo, cuya naturaleza jurídica, fines y objetivos serán analizados más adelante.
En las normas previstas por los arts. 139 al 144 de la mencionada Ley N° 2492 se establecen las atribuciones y funciones del Superintendente Tributario General y de los Superintendentes Tributarios Regionales; se define la organización, estructura y procedimientos administrativos del Superintendente General se aprobarán mediante Resolución Suprema y en el caso de las Superintendencias Regionales, se aprobarán mediante Resolución Administrativa emitida por la Superintendencia General; se determina los actos administrativos que pueden ser impugnados por la vía del Recurso de Alzada, fijando el plazo para interponer el recurso; finalmente se establece la forma y plazo en que se interpone el Recurso Jerárquico. De una interpretación literal de las normas referidas, se puede colegir que los recursos previstos, como son la Alzada y el Jerárquico, son vías de revisión del acto administrativo tributario en sede administrativa, por lo que per se no contradicen los valores supremos, principios fundamentales, derechos y garantías constitucionales y preceptos de la Constitución. Empero, el contenido de algunas normas previstas por las disposiciones legales impugnadas, por contradicción, así como el sistema adoptado, por omisión, vulneran las normas de la Constitución. Por lo que, seguidamente este Tribunal pasa a someter a juicio de constitucionalidad, en principio de las disposiciones legales impugnadas en el recurso, y posteriormente al sistema de impugnación adoptado por la Ley impugnada.
Con referencia a la norma prevista por el art. 139.b) de la Ley N° 2492 cabe señalar que, interpretada la misma conforme a los derechos fundamentales y garantías constitucionales consagrados por la Constitución, se entiende que el Recurso Jerárquico previsto, como una atribución del Superintendente Tributario General, constituye una vía de revisión del acto administrativo tributario en sede administrativa, lo que no debe ni puede impedir al contribuyente someter al control jurisdiccional el acto administrativo revisado, es decir, no debe ni puede excluir la impugnación judicial; en consecuencia, en el marco de esa interpretación la norma no es incompatible con la Constitución en general, menos con las normas constitucionales invocadas por los recurrentes en particular; toda vez que al ser una vía de revisión en sede administrativa, no excluyente de la vía de impugnación judicial, la actuación del Superintendente Tributario General no constituye una labor jurisdiccional propiamente dicha, pues éste no sustituirá ni suplirá a la autoridad judicial competente; en consecuencia, en el marco de esta interpretación constitucional, no quebranta las normas previstas por el art. 116 de la Constitución; de otro lado, se entiende que en las normas que regularán el procedimiento a seguirse en el trámite de recurso resguardarán el debido proceso. Empero, se reitera que dicha norma deberá ser aplicada en el marco de esta interpretación.
Respecto a las normas previstas por el art. 140.a) y b) de la Ley impugnada, cabe señalar que interpretadas las mismas desde y conforme a la Constitución, se entiende que, el Recurso de alzada, previsto como una atribución de los Superintendentes Tributarios Regionales, constituye una vía de revisión del acto administrativo tributario en sede administrativa, no siendo una vía excluyente de la impugnación judicial del acto administrativo tributario, sino alternativo para el contribuyente; en consecuencia dichas normas tampoco son incompatibles con la Constitución en general menos con las normas invocadas, como vulneradas, por los recurrentes, en la medida en que sean aplicadas en el marco de esta interpretación constitucional; toda vez que al ser una vía de revisión en sede administrativa, no excluye la vía de impugnación judicial, la actuación de los Superintendentes Tributarios Regionales no constituye una labor jurisdiccional propiamente dicha sino de un procedimiento administrativo tributario, pues éste no sustituirá ni suplirá a la autoridad judicial competente, en consecuencia, en el marco de esta interpretación constitucional, no quebranta las normas previstas por el art. 116 de la Constitución; de otro lado, se entiende que en las normas que regularán el procedimiento a seguirse en el trámite de recurso resguardarán el debido proceso.
Con relación a las normas previstas por los arts. 143 y 144 que se impugnan en el recurso, corresponde referir que las mismas, al enumerar los actos administrativos tributarios contra los que proceden los recursos de Alzada y Jerárquico, respectivamente, así como establecer los plazos para su interposición, en el marco de la interpretación constitucional efectuada de las normas legales que instituyen los recursos de referencia, tampoco son incompatibles con la Constitución, ya que si el legislador ha previsto como una vía de revisión de los actos administrativos tributarios en sede administrativa, a través de los recursos de alzada y jerárquico, mismos que en el marco de la interpretación constitucional efectuada precedentemente son compatibles con la Constitución, resulta obvio que para la procedencia de los mencionados recursos es necesario determinar los actos administrativos que podrán ser sometidos a esa revisión, por lo mismo dichas normas no contradicen el debido proceso consagrado por el art. 16 de la Constitución, tampoco lesionan la unidad jurisdiccional prevista por el art. 116 de la Ley Fundamental. Empero, la compatibilidad de estas normas sólo se da en la medida en que sean aplicadas conforme a la interpretación constitucional efectuada por este Tribunal precedentemente.